政府会计制度系列专题(13)-关于往来单位的会计核算信息维度


自2019年1月1日开始施行的《政府会计制度》在财务会计核算中全面引入了权责发生制,在会计科目设置和账务处理说明中着力强化了财务会计功能。但是,单位原会计核算偏向预算会计反映预算执行情况,财务会计科目的设置和核算对于广大政府单位财务人员来说还是比较新的概念。

制度施行到现在已经是一年有余的时间,我们在项目中经常会有客户问起各种制度的问题,接下来我们会结合这一年多来大家经常会问到的问题,参考我们同相关专家学者沟通学习的结果给大家做一解答,大家在日常账务处理或者科目设置的过程中,如果也对这些问题存在疑问,可做参考。

本文主要从往来单位的会计核算信息维度,向大家说明为何要对部分科目设置往来单位辅助要素核算,往来单位类别,会计核算中如何确定往来单位,以及关于实际账务核算中往来单位的几点建议。

1.为何要设置往来单位明细核算

1.1 制度科目说明要求

《政府会计制度》中对于会计科目的明细核算有如下明确要求:

科目名称

制度要求

应收票据

按照开出、承兑商业汇票的单位等进行明细核算。

应收账款、其他应收款

按照债务单位(或个人)进行明细核算。

预付账款、在途物品

按照供应单位(或个人)进行明细核算。

应收股利、应收利息、长期股权投资

按照被投资单位等进行明细核算。

短期借款、应付票据、应付账款、应付利息、预收账款、其他应付款、长期应付款

按照债权人进行明细核算。

长期借款

按照贷款单位进行明细核算。

事业收入

按照事业收入的来源等进行明细核算。

上级补助收入

按照发放补助单位等进行明细核算。

附属单位上缴收入

按照附属单位、缴款项目等进行明细核算。

经营收入、非同级财政拨款收入、租金收入

按照收入来源等进行明细核算。

捐赠收入

按照捐赠单位等进行明细核算。

其他收入

按照其他收入的来源等进行明细核算。

业务活动费用、单位管理费用、经营费用

按照支付对象等进行明细核算。

上缴上级费用

按照收缴款项单位等进行明细核算。

对附属单位补助费用

按照接受补助单位等进行明细核算。

以上29个科目,在制度中关于明细核算要求中,除了对于在途物品说明是可按照供应单位(或个人)进行明细核算外,其他的均为应当按照某维度进行明细核算,即单位在会计核算中需要对于以上科目按照债务单位、被投资单位、债权人、债务人、收入来源、支付对象等进行明细核算。为简化单位辅助账维度的设置,这些债务单位、被投资单位,债权人等我们可以统一理解为对方单位的概念,以“往来单位”统一核算。

1.2 制度报表附注的要求

单位存在应收账款、应收票据、预付账款、其他应收款、应付账款、应付票据、预收账款、其他应付款、长期应付款等应参考以下维度列示:

单位事业收入、非同级财政拨款收入、其他收入需按照收入来源进行明细列示,但是具体的表样有一定的区别:

单位有业务活动费用、单位管理费用、经营费用可比照此表按照支付对象进行披露:

制度要求的明细核算,也满足了报表附注的明细列示要求。

1.3 政府部门财务报告报表附注的要求

政府部门财务报告编制操作指南(试行)中,会计报表重要项目的明细信息及说明中,对部分会计报表项目有明细列示要求。政府部门财务报告的明细列示相对制度报表的要求,主要有两点:1、往来单位的列示分类不同;2、政府部门财务报告对于各明细表当中的其他栏目未做明细列示的要求。这里对类似的部分就不做表样的详细列示了。其中特殊的明细表有3张:

应收账款净额和其他应收款净额明细表表样类似如下:

由上表可见,应收账款净额、其他应收款净额明细表,除对应收账款、其他应收款原值按照往来单位进行明细列示外,对于坏账准备也要相应的进行明细披露。

长期投资及投资收益明细表如下:

由上表可见,长期投资及投资收益明细表,除对长期股权投资按照往来单位进行明细列示外,对于投资收益也要相应的进行明细披露。

总结来看,结合政府部门财务报告的报表披露要求,单位除了需要按照制度的规定,对制度中要求的29个科目进行往来单位的明细核算外,对于坏账准备和投资收益科目也应当按照往来单位进行明细核算。

1.4 合并财务报表的要求

《政府会计准则第9号——财务报表编制和列报》第三章 合并财务报表说明:合并财务报表按照合并级次分为部门(单位)合并财务报表、本级政府合并财务报表和行政区政府合并财务报表。

这里以部门(单位)合并财务报表为例说明合并财务报表的编制。合并财务报表至少包括:合并资产负债表;合并收入费用表;附注。

编制合并资产负债表时,需要抵销的内部业务或事项包括:(一)部门(单位)本级和其被合并主体之间、被合并主体相互之间的债权(含应收款项坏账准备,下同)、债务项目;(二)部门(单位)本级和其被合并主体之间、被合并主体相互之间其他业务或事项对部门(单位)合并资产负债表的影响。

编制部门(单位)合并收入费用表时,需要抵销的内部业务或事项包括部门(单位)本级和其被合并主体之间、被合并主体相互之间的收入、费用项目。

需要抵销,因此报表中必须按照往来单位进行明细列示。

2.往来单位的类别

考虑报表列示及合并报表的要求,单位设定的往来单位应至少包含以下类别:部门内部单位、本部门以外的同级政府单位、非同级政府单位、非同级财政、其他这5种。

其中部门内部单位、本部门以外的同级政府单位、非同级政府单位均为政府单位,大家也比较好理解,其中非同级财政这是很多相关业务文章中未涉及的,单位现阶段可能也未做列示设置,但是结合地区间合并财务报表的编制要求,尤其是政府部门财务报告编制操作指南中“事业收入明细表”“非同级财政拨款收入明细表”要求单位对于来源于非同级财政的部分明细列示具体来源,可以看出,单位在日常核算中只有将这部分内容明确做了区分,才能更容易编制或生成财报报表。

3.关于往来单位的确定

对于往来类科目的往来单位的确定比较容易,通俗来说就是:单位发生一笔往来,应收账款,则债务人往来单位即应收的对象,应收谁的钱谁就是往来单位;应付账款,则债权人往来单位即应付的对象,欠谁的应付给谁,谁就是往来单位。

但是对于收入费用类科目,大多单位都是首次接触在收入费用科目上挂接往来单位,理解还不是很深刻,我们在配合相关主管单位进行账务质量核查的时候也发现,单位对于收入费用尤其是费用类科目的往来单位的核算较为混乱。这里以一个例子做一说明,希望能够有助于规范单位的往来核算。

例1:某行政单位职员小李乘坐火车到外地出差参加某学校组织的培训,培训费用个人先行垫付。共发生的费用:来回火车票1000元,培训费2000元。小李实际报销时,该单位的会计处理如下:

借:业务活动费用-小李    3000

贷:其他应付款-小李…3000

单位的理解是,是谁发生的费用,那费用科目挂接的往来单位就是谁,这样显然是不合理的,谁发生的费用是费用归集中心的概念,而不是我们说的往来单位,费用科目的往来单位是指支付对象,该业务活动费用对于单位而言实际支付对象是铁道部门,以及培训单位。

因此正确的会计处理应如下:

借:业务活动费用-铁道部门    1000

    业务活动费用-某学校    2000

贷:其他应付款-小李…3000

4.关于往来单位的几点建议

4.1 往来单位建议设置辅助项核算

受之前手工账的影响,很多单位在会计核算过程中喜欢使用明细科目。但是现在大多单位都已经实现信息化,很少有单位是手工做账了,大家应充分利用计算机带来的便宜,对于会计科目体系中多个科目均涉及的同一明细核算信息,以辅助项做明细核算标识。

利用辅助项做往来单位的明细核算:

一个是可以降低科目级次简化科目树形,降低科目冗余。例如单位同A、B、C单位同时存在债权债务收入费用关系,如果用明细科目的化,则单位需至少设置12个明细科目,但是如果是通过辅助项核算,则只需要对于这4个科目挂接上往来单位辅助要素即可,可大幅简化科目树形。

二是查询上比较方便,单位可直接通过财务软件的辅助查询,便捷的查到关于某些单位的所有往来以及交易事项。

三是提升单位核算体系的稳定性,单位的往来单位可能存在变动,如果做成明细科目,则只要出现往来单位的新增就要同时增加很多科目,如果下一年度不再使用某些往来单位也要做相应的科目体系的变动,但是辅助核算相对而言就比较好,不需要动科目体系,新增的往来单位,在辅助项中新增,不用的往来单位,在辅助项中统一停用就行,相对而言不会造成会计科目的常态化变动。

4.2 收入费用类科目往来单位账务处理的建议

往来类科目必须要对债权人和债务人进行明细的核算,方可知道应付或应收的对象。但是收入费用类科目,做收入来源或支付对象的明细核算,考虑主要是报表编报以及合并抵销的需要。

考虑合并抵销的需要,则现阶段,单位的收入费用类科目的往来明细核算细化到政府单位以及财政即可,对于其他的企业或个人可以不用细化的。

考虑报表编报,现阶段,仅制度的相关报表附注要求单位对于除政府单位外的其他收入来源或支付对象做明细列示,对此我们也向相关专家咨询学习,初步考虑是,后期合并报表的范围会扩大可能包含一些政府相关单位,制度的考虑较为全面,因此做了报表披露的要求。但是具体什么时候开始可能将政府单位外的相关单位纳入合并范围,并未有明确说明。

基于此,我们认为,现阶段单位可简化操作,在往来单位辅助项中,统设一个其他项,对于收入费用类的科目,对于除政府单位、非同级财政外的收入来源和支付对象都作为其他处理。

例如:单位发放工资计入业务活动费用工资福利费用,往来单位选择时,选为其他;单位从某企业零星购入办公用品,计入业务活动费用商品服务费用,往来单位选择为其他;单位按规定从收入中提取专用基金并计入费用的计入业务活动费用计提专用基金,往来单位选择为其他。

4.3 固定资产折旧费往来单位的特殊说明

单位发生固定资产折旧费,从理论上来说,政府单位可能发生固定资产内部交易,产生价差,从而从严格的合并意义上来说需要对每一期的折旧费用做抵销处理,但是,制度执行初期,考虑落地的难度,相关政策并未做固定资产折旧费、无形资产摊销费的抵销要求。

单位做对于固定资产折旧费、无形资产摊销费可参考4.2的内容,往来单位统一做其他处理。

4.4 关于费用明细科目往来单位辅助项设置的建议

制度要求对于业务活动费用、单位管理费用、经营费用,需要按照“工资福利费用”、“商品和服务费用”、“对个人和家庭的补助费用”、“对企业补助费用”、“固定资产折旧费”、“无形资产摊销费”、“公共基础设施折旧(摊销)费”、“保障性住房折旧费”、“计提专用基金”等成本项目设置明细科目。结合4.2和4.3,这些明细科目中,只有“商品和服务费用”可能涉及到政府单位间的往来,涉及到合并抵销事项,其他明细科目均不涉及。

虽然制度的要求中,是要对业务活动费用、单位管理费用、经营费用做支付对象的明细核算,但是单位实操过程中,若无法内置往来单位,则发生的很多费用项,都要重复操作,凭证中手动录入往来单位,工作量较大。这种情况下,单位可考虑简化核算仅对“商品和服务费用”明细科目挂接往来单位辅助项,对于其他明细科目直接不挂往来单位辅助核算。

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